論電子商務對常設機構(gòu)原則的挑戰(zhàn)

時間：2024-09-18 15:24:33 電子商務畢業(yè)論文我要投稿

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摘要：通過探討跨境電子商務對常設機構(gòu)原則的挑戰(zhàn)并提出結(jié)合虛擬性常設機構(gòu)方案和基于消費地的經(jīng)濟存在標準方案來確定跨境電子商務的稅收管轄權(quán)。
　　關鍵詞：常設機構(gòu)；電子商務；稅收管轄權(quán)
　　
　　1常設機構(gòu)原則
　　
　　常設機構(gòu)原則是國際稅收協(xié)定中用以協(xié)調(diào)居住國和來源地國在跨國營業(yè)利潤征稅權(quán)的標準。在稅收協(xié)定中，常設機構(gòu)一般包括（1）固定交易地點，例如一個分支機構(gòu)、辦事處或者一個工廠。（2）在來源地的獨立代理人的活動，只要該代理人慣常性地行使包括簽訂合同在內(nèi)的各項權(quán)利。
　　
　　2電子商務對常設機構(gòu)原則的挑戰(zhàn)
　　
　　從常設機構(gòu)的發(fā)展歷史看，不論常設機構(gòu)概念作任何發(fā)展，物的要素（固定營業(yè)場所）和人的要素（營業(yè)代理人）始終是常設機構(gòu)的兩個核心要素。而電子商務的出現(xiàn)給這兩個核心要素都提出了新的挑戰(zhàn)，圍繞這兩個核心要素來分析跨國電子商務活動中的常設機構(gòu)。
　　2.1物的要素的分析
　　（1）在傳統(tǒng)的商務活動中，企業(yè)開展營業(yè)活動的營業(yè)場所都有雇員的存在，雇員在營業(yè)場所中為企業(yè)處理各種營業(yè)事務，然而，在電子商務活動中，所有的商務活動都是由服務器或網(wǎng)址自動完成的，不必在來源國保存任何雇員，因此，某一外國企業(yè)在來源國擁有或使用的服務器或網(wǎng)址，難以構(gòu)成一個營業(yè)場所。
　　（2）在線交易是一種全新的貿(mào)易運作模式，其動作媒介不是有形的營業(yè)場所，而是虛擬的數(shù)字化空間，除了在客戶所在國擁有或租用服務器外，不再需要在客戶所在國建立任何形式的有形存在。而網(wǎng)址和服務用具有很強的活動性。很難認定服務器或網(wǎng)址在空間上和時間上是“固定的”。
　　（3）服務器和網(wǎng)址的活動可否作為預備性或輔助性活動以外的營業(yè)活動也難以認定。服務器和網(wǎng)址可以自動完成各種功能，例如廣告、收發(fā)訂單、收款、儲蓄和發(fā)送數(shù)字化資料以及這些功能的綜合等。對于稅務當局來說，在技術(shù)還不是很發(fā)達的情況下，很難追蹤到服務器和網(wǎng)址實際交易的情況，因而服務器和網(wǎng)址的交易活動是否可以作為預備性或輔助性活動以外的營業(yè)活動也是模糊不定的。
　　2.2人的要素的分析——網(wǎng)絡提供商是否構(gòu)成營業(yè)代理人的題目
　　根據(jù)OECD稅收協(xié)定范本和UN稅收協(xié)定范本的規(guī)定，該代理人在以下兩種情況下可以構(gòu)成常設機構(gòu)：①在締約國另一方代表企業(yè)進行預備性或輔助性活動以外的活動，并且有權(quán)以企業(yè)的名義簽訂合同并且經(jīng)常行使這種權(quán)利（即締約代理人）；②固然沒有締約權(quán)，但是經(jīng)常在締約國另一方保存貨物或商品的庫存，并且代表企業(yè)經(jīng)常從該庫存中交付貨物或商品（及交付貨物代理人）。
　　通常情況下，網(wǎng)絡提供商在來源國建立服務器提供各種形式的網(wǎng)絡服務，特別是進進國際互聯(lián)網(wǎng)的訪問服務。相對于銷售商而言，網(wǎng)絡提供商是按照自己的營業(yè)常規(guī)進行營業(yè)活動，其地位是完全獨立的。有鑒于此，即使某一網(wǎng)絡提供商向銷售商提供維持網(wǎng)址的服務器，使得銷售商得以在來源國開展銷售活動，被視為一種代理活動，那么，該網(wǎng)絡提供商也應當為處于獨立地位代理人。根據(jù)營業(yè)代理人構(gòu)成常設機構(gòu)的理論，獨立地位代理人只有在沒有按照其營業(yè)常規(guī)進行營業(yè)活動時，才可以構(gòu)成被代理企業(yè)的常設機構(gòu)，此類活動與其自身從事的
　　網(wǎng)絡提供服務完全不同，顯然非其行業(yè)慣例，而是超出其營業(yè)活動常規(guī)。
　　
　　
　　3解決跨境電子商務稅收管轄困境的對策
　　
　　正如有學者以為：“應該突破傳統(tǒng)的以非居民在境內(nèi)具有某種固定或者有形的物理存在，作
　　為行使來源地稅收管轄權(quán)條件的觀念，尋求更能在網(wǎng)絡數(shù)字信息時代下反映經(jīng)濟交易聯(lián)系和營業(yè)實質(zhì)的來源地課稅連接因素，而不宜試圖在傳統(tǒng)的那些固定、有形的物理存在的概念框架內(nèi)摸索電子商務交易存在的標記。”
　　3.1虛擬性常設機構(gòu)
　　虛擬性常設機構(gòu)方案從常設機構(gòu)本質(zhì)涵義出發(fā)，更夸大的是在電子商務交易方式下納稅人與來源地國事否構(gòu)成了實質(zhì)性的經(jīng)濟聯(lián)系。隨著貿(mào)易活動性增強，技術(shù)進一步發(fā)展，常設機構(gòu)原則的固定營業(yè)場所要求反而極大地限制來源國稅收管轄權(quán)，這違反了“經(jīng)濟忠誠”原則，應對常設機構(gòu)重新界定，并達到如下效果：（1）在經(jīng)濟忠誠和相當?shù)幕A上對全球電子商務進行征稅；（2）在（1）的基礎上，為了區(qū)分貿(mào)易主流以及輔助性貿(mào)易活動提供通用的標準，并使得新的來源征稅標準為國際企業(yè)界以及各國（凈輸進國與凈輸出國）接受。
　　3.2基于消費地經(jīng)濟存在標準
　　加拿大女王大學教授ArthurJ.cockfield在其發(fā)表的《數(shù)字生物圈中的稅收政策設計：稅法在Internet環(huán)境下如何變革》提出了一個“數(shù)字生物圈”模型，深刻分析了網(wǎng)絡、計算機空間、傳統(tǒng)稅法規(guī)范和稅法（基于網(wǎng)絡的稅法）在網(wǎng)絡環(huán)境下的互動關系，并指出了未來稅法的改革方向——基于消費地經(jīng)濟存在標準（economicpresencetest）確定跨境電子商務的稅收管轄權(quán)。
　　ArthurJ.cockfield教授以為，制定跨境電子商務的稅法規(guī)范，要充分考慮網(wǎng)絡、計算機空間、傳統(tǒng)稅法三者之間的互動關系。未來稅法或者稅法變革的努力方向應遵循以下原則：（1）確立一個稅收體系以便政府能夠有效地獲得穩(wěn)定的稅收收進并保證公***品開支；（2）稅法改革還要照顧到傳統(tǒng)稅法的穩(wěn)定性要求，結(jié)合網(wǎng)絡的特點，努力維護現(xiàn)行稅制；（3）未來稅法變革要堅持稅收中性原則：一方面不應對在線交易方式征收歧視性稅收，另一方面有要夸大對在線交易的有效征稅，避免利用計算機空間避稅的盛行；（4）此外，未來稅法的改革應該促進稅法的簡單化，避免給納稅人帶來過高的遵法本錢，維護跨境電子商務的快速發(fā)展。
　　在此基礎上，ArthurJ.cockfield教授提出了基于消費地經(jīng)濟存在標準來確定跨境電子商務稅收管轄權(quán)。該理論主張：不要試圖通過認定計算機服務器構(gòu)成常設機構(gòu)的辦法來解決Internet帶來的稅法困境，相反，要創(chuàng)建規(guī)則以確保電子商務的進口國基于一定的在線貨物數(shù)目和服務的進口數(shù)目（如100萬美元以上）有權(quán)對相應的納稅人征稅。即按照實際的消費數(shù)目這一經(jīng)濟的標準來分配國際所得稅收管轄權(quán)，以替換傳統(tǒng)的常設機構(gòu)這一實體存在標準來適應Internet環(huán)境。
　　3.3觀點述評與對策建議
　　（1）常設機構(gòu)的概念應予保存，但應賦予其新的實質(zhì)內(nèi)涵。
　　首先，在內(nèi)涵方面，常設機構(gòu)概念可以適用于跨境電子商務活動。常設機構(gòu)概念在國際稅法上的意義在于表明非居民的營業(yè)活動與來源地國存在著實質(zhì)性的經(jīng)濟聯(lián)系。而在跨境電子商務環(huán)境下，固然傳統(tǒng)的以物理形式表現(xiàn)出來的實質(zhì)性聯(lián)系不再存在，但銷售商的活動還是在來源國進行，與來源國仍然存在著實質(zhì)性的經(jīng)濟聯(lián)系。其次，在形式方面，也有其適用性。常設機構(gòu)概念產(chǎn)生和發(fā)展的歷史啟示我們,現(xiàn)行的作為協(xié)調(diào)居住國與來源國在跨國營業(yè)所得征稅權(quán)益沖突的平衡器的常設機構(gòu)概念,本身是一個開放的概念,其內(nèi)涵和外延也是隨著跨國經(jīng)濟交易活動的范圍和形式的變化而不斷發(fā)展的。常設機構(gòu)概念從其歷史來看也是一個與時俱進的概念，根據(jù)跨國經(jīng)濟活動的范圍和形式的發(fā)展而變化。例如，常設機構(gòu)概念根據(jù)營業(yè)活動的形式，不再是僅僅由外國投資者在東道國設態(tài)度所、機構(gòu)直接從事營業(yè)活動，通過東道國的機構(gòu)、職員代理從事營業(yè)活動也十分普遍時，常設機構(gòu)概念的范圍也由原來以固定營業(yè)場所為核心要素與以代理人為核心要素構(gòu)成常設機構(gòu)并重的局面。網(wǎng)絡技術(shù)帶來的跨國經(jīng)濟活動形式的革命，正是推動常設機構(gòu)概念發(fā)展的良好契機。　　（2）降低常設機構(gòu)的要求，取消常設機構(gòu)概念中對跨境電子商務活動“固定營業(yè)場所”的限制，而將“實質(zhì)性聯(lián)系”適用于跨境電子商務活動。
　　“固定營業(yè)場所”是一種適應于傳統(tǒng)商務形式的概念，在電子商務中卻失往了其存在的意義。在電子交易中，一般情況下，網(wǎng)址是當事人訂立合同、付款、完成交付的虛擬場所，其在電子商務交易中的作用相當于“固定營業(yè)場所”在傳統(tǒng)交易中的作用。而對于網(wǎng)址存在于哪個服務器上，該服務器的地理位置或者其服務器的擁有者這些情況，買方是不會留意的，也不會影響交易的進行。而且網(wǎng)址在很多國家是可見的或者是可以訪問的，效果就如同在這些國家分別設立了營業(yè)場所，其活動假如滿足“從事營業(yè)活動”以及質(zhì)、量上的要求，就可以構(gòu)成在有關國家設立的常設機構(gòu)。同時，鑒于電子商務缺乏登記要求的特點，網(wǎng)址轉(zhuǎn)讓頻繁且無登記要求，因此認定常設機構(gòu)，不要求外國銷售商對其使用的網(wǎng)址存在所有、租賃或其他支配關系，只要實在際使用了該網(wǎng)址即可。
　　①質(zhì)的要求：外國企業(yè)從事的應是“實質(zhì)性”營業(yè)活動，而非預備性、輔助性的營業(yè)活動。一般而言，假如這些營業(yè)活動的目的與整個企業(yè)的總目的相同，則可以認定為“實質(zhì)性”。關于“預備性”、“輔助性”活動的認定，可以參考OECD關于常設機構(gòu)的注釋第42.7段和注釋第42.8段中的說明。
　　②量的要求：外國企業(yè)在來源國所從事的營業(yè)活動客觀上應達到“連續(xù)的、系統(tǒng)的”標準。國際稅收協(xié)定中應該對可能構(gòu)成常設機構(gòu)存在的非居民支配的網(wǎng)址在互聯(lián)網(wǎng)上存續(xù)的時間,設定一個最低期限。規(guī)定網(wǎng)址活動的最低期限標準的意義,在于排除非居民短暫或臨時性地通過網(wǎng)址實施某些營業(yè)活動在來源地國構(gòu)成常設機構(gòu)的可能性,由于這類短期的和臨時性的營業(yè)活動并不足以構(gòu)成非居民與來源地國之間存在實質(zhì)性的經(jīng)濟聯(lián)系。另外,明確設定一個最低期限標準,有助于進步征稅效益,便于稅務機關在執(zhí)行稅收協(xié)定的工作中易于把握認定和取得國際間的協(xié)調(diào)一致。其次是網(wǎng)址活動的系統(tǒng)性標準。非居民納稅人通過其網(wǎng)址與來源國境內(nèi)的客戶完成的交易額、提供的商品或服務價值金額、或取得后者支付的價款數(shù)額,在規(guī)定的期限內(nèi)達到一定的數(shù)目規(guī)模。在這方面國際稅收協(xié)定應定出適當?shù)牧炕瘶藴?如在6個月或12個月內(nèi)達到或超過一定金額,有權(quán)對相應的納稅人征稅。但也要對相關事實及情況如交易的頻率、數(shù)目、持續(xù)時間等要素，通盤問慮后加以確定，這需要國際間廣泛的協(xié)商與協(xié)調(diào)。
　　
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