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新舊準(zhǔn)則下無形資產(chǎn)會計(jì)處理差異分析
摘要：2006年財(cái)政部頒布了新的會計(jì)準(zhǔn)則，在新的會計(jì)準(zhǔn)則體系中，其中變化最大的是《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第6號——無形資產(chǎn)》。探討新準(zhǔn)則下無形資產(chǎn)的定義、特征等問題，重點(diǎn)對新舊準(zhǔn)則下無形資產(chǎn)的會計(jì)處理差異進(jìn)行比較分析。關(guān)鍵詞：新舊準(zhǔn)則;無形資產(chǎn);比較
隨著知識經(jīng)濟(jì)時代的到來，無形資產(chǎn)作為知識經(jīng)濟(jì)時代最活躍的因子，近年來無論在總量上，還是其占社會資產(chǎn)比例上都在快速地增長。2006年財(cái)政部在2001年會計(jì)準(zhǔn)則（以下簡稱舊準(zhǔn)則）的基礎(chǔ)上，充分借鑒國際標(biāo)準(zhǔn)制定了新的會計(jì)準(zhǔn)則。新會計(jì)準(zhǔn)則相對于原準(zhǔn)則，在體系的完整性方面得到了巨大的提高，在會計(jì)處理上有很大的差異，特別是在無形資產(chǎn)的會計(jì)處理上變化很大。深化對無形資產(chǎn)的研究，探討其在新舊準(zhǔn)則下會計(jì)處理變化具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。
一、無形資產(chǎn)定義和特征
《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第6號——無形資產(chǎn)》（簡稱新準(zhǔn)則）其對無形資產(chǎn)的定義為:無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨性資產(chǎn)。資產(chǎn)滿足下列條件之一的，符合無形資產(chǎn)定義中的可辨認(rèn)性標(biāo)準(zhǔn)：
第一，夠從企業(yè)中分離或者劃分出來，并能單獨(dú)或者與相關(guān)合同、資產(chǎn)或負(fù)債一起，用于出售、轉(zhuǎn)移、授予許可、租賃或者交換。
第二，源自合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利，無論這些權(quán)利是否可以從企業(yè)或其他權(quán)利和義務(wù)中轉(zhuǎn)移或者分離。它具有超額盈利性、壟斷性、收益的不確定性、無實(shí)物形態(tài)、無可比性等多項(xiàng)特征。
二、新舊會計(jì)準(zhǔn)則下無形資產(chǎn)會計(jì)處理差異分析
1.新舊會計(jì)準(zhǔn)則下研發(fā)費(fèi)用的會計(jì)處理差異
舊準(zhǔn)則規(guī)定，自行開發(fā)并按法律程序申請取得的無形資產(chǎn)，按依法取得時發(fā)生的注冊費(fèi)、聘請律師費(fèi)等費(fèi)用，借記“無形資產(chǎn)”科目，貸記“銀行存款”科目。企業(yè)在研究與開發(fā)過程中發(fā)生的材料費(fèi)用、直接參與開發(fā)人員的工資及福利費(fèi)、等，直接計(jì)入當(dāng)期損益。已經(jīng)計(jì)入各期費(fèi)用的研究與開發(fā)費(fèi)用，在該項(xiàng)無形資產(chǎn)獲得成功并依法申請取得權(quán)利時，不得再將原已計(jì)入費(fèi)用的研究與開發(fā)費(fèi)用資本化。由此可見，我國舊會計(jì)準(zhǔn)則下研發(fā)費(fèi)用的處理基本上采用了費(fèi)用化的方法，在發(fā)生時直接計(jì)入各期損益。形成無形資產(chǎn)價值的只是其構(gòu)成中所占比例較小的附帶費(fèi)用。
新會計(jì)準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)無形資產(chǎn)必須是為企業(yè)擁有或者控制的沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)，不可辨認(rèn)的非貨幣性資產(chǎn)不是無形資產(chǎn)。新會計(jì)準(zhǔn)則取消了原會計(jì)準(zhǔn)則對研究與開發(fā)費(fèi)用都確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用的做法，而是分別處理。企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項(xiàng)目的支出，分為研究階段支出與開發(fā)階段支出。
2.新舊準(zhǔn)則攤銷會計(jì)處理差異
（1）使用壽命及攤銷方法的差異。舊會計(jì)準(zhǔn)則中無相關(guān)規(guī)定,指南中指出無形資產(chǎn)攤銷年限一經(jīng)確定,不能隨意變更。新會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了,對使用壽命有限的無形資產(chǎn)的使用壽命及攤銷方法進(jìn)行復(fù)核。
（2）攤銷金額處理的差異。舊會計(jì)準(zhǔn)則無相關(guān)規(guī)定攤銷金額計(jì)入當(dāng)期損益,攤銷金額為其成本,不考慮預(yù)計(jì)殘值的金額。
新會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定,攤銷金額一般應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。若無形資產(chǎn)包含的經(jīng)濟(jì)利益通過所生產(chǎn)的產(chǎn)品或其他資產(chǎn)實(shí)現(xiàn)的,其攤銷金額應(yīng)當(dāng)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的成本，并且無形資產(chǎn)應(yīng)攤銷金額為其成本扣除預(yù)計(jì)殘值后的金額。已計(jì)提減值準(zhǔn)備的無形資產(chǎn),還應(yīng)扣除已計(jì)提的無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備累計(jì)金額。使用壽命有限的無形資產(chǎn),其殘值應(yīng)當(dāng)視為零,但下列情況除外。①有第三方承諾在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時購買該無形資產(chǎn)。②可以根據(jù)活躍市場得到預(yù)計(jì)殘值信息,并且該市場在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時很可能存在。新準(zhǔn)則中指出無形資產(chǎn)的攤銷要考慮其預(yù)計(jì)的殘值,同時攤銷的金額根據(jù)情況可以計(jì)入成本。 3.土地使用權(quán)會計(jì)處理的差異
依據(jù)2001年會計(jì)制度規(guī)定對于將自用的土地使用權(quán)轉(zhuǎn)入開發(fā)的，應(yīng)將土地使用權(quán)賬面價值轉(zhuǎn)入在建工程核算。等開發(fā)完成后一并轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，在固定資產(chǎn)中列示。如果土地使用權(quán)的預(yù)計(jì)使用年限高于房屋、建筑物使用年限的，在預(yù)計(jì)該房屋、建筑物的預(yù)計(jì)殘值時，應(yīng)考慮土地使用權(quán)的預(yù)計(jì)使用年限高于房屋、建筑物使用年限的因素，作為凈殘值預(yù)留。
新準(zhǔn)則指南中規(guī)定，取得的土地使用權(quán)通常應(yīng)確認(rèn)為無形資產(chǎn)，但改變土地使用權(quán)用途，用于賺取租金或資本增值的，應(yīng)當(dāng)將其轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)。自行開發(fā)建造廠房等建筑物，相關(guān)的土地使用權(quán)與建筑物應(yīng)當(dāng)分別進(jìn)行處理。外購?fù)恋丶敖ㄖ镏Ц兜膬r款應(yīng)當(dāng)在建筑物與土地使用權(quán)之間進(jìn)行分配；難以合理分配的，應(yīng)當(dāng)全部作為固定資產(chǎn)。
4.無形資產(chǎn)信息披露差異
舊準(zhǔn)則只要求披露下列與無形資產(chǎn)有關(guān)的信息:各類無形資產(chǎn)的攤銷年限,各類無形資產(chǎn)當(dāng)期期初和期末賬面余額、變動情況及其原因,當(dāng)期確認(rèn)的無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。新準(zhǔn)則則要求企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照無形資產(chǎn)類別在附注中披露與無形資產(chǎn)有關(guān)的下列信息:無形資產(chǎn)的期初和期末賬面余額，累計(jì)攤銷額及減值準(zhǔn)備累計(jì)金額；無形資產(chǎn)的攤銷方法、用于擔(dān)保的無形資產(chǎn)賬面價值,當(dāng)期攤銷額等情況；計(jì)入當(dāng)期損益和確認(rèn)為無形資產(chǎn)的研究開發(fā)支出金額。由此可見，新準(zhǔn)則要求披露的信息更加具體充分，這些信息將為投資者提供更為有用的決策資料，有利于會計(jì)信息使用者了解企業(yè)無形資產(chǎn)的質(zhì)量。
參考文獻(xiàn)：
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