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新會計準(zhǔn)則中債務(wù)重組變化的進步性
根據(jù)舊準(zhǔn)則，債務(wù)重組是指債權(quán)人按照其與債務(wù)人達成的協(xié)議或法院的裁決同意債務(wù)人修改債務(wù)條件的事項。新準(zhǔn)則中將債務(wù)重組規(guī)定為在債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達成的協(xié)議或法院的裁定作出讓步的事項。通過新的定義可以得出兩點信息：第一，新準(zhǔn)則認為，在“債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難的情況下”，只有債權(quán)人讓步時，才能定義為債務(wù)重組。第二，新準(zhǔn)則的定義符合我國當(dāng)前實際情況。一般來說，需要進行債務(wù)重組的企業(yè)就是因為沒有能力如約履行償債義務(wù)，如果債權(quán)人不作適當(dāng)?shù)淖尣�，可能使瀕臨困境的企業(yè)雪上加霜，反而不利于我國經(jīng)濟的整體健康運行。新準(zhǔn)則突出了債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難的前提和債權(quán)人最終讓步的業(yè)務(wù)實質(zhì)。其優(yōu)點體現(xiàn)在以下幾個方面：一、引入公允價值計量屬性
(一)保證了會計信息的相關(guān)性和有用性
第一，在國際會計準(zhǔn)則委員會和美國會計準(zhǔn)則委員會制定的會計準(zhǔn)則中比較側(cè)重于公允價值的應(yīng)用，以體現(xiàn)會計信息的相關(guān)性。近幾年來，我國企業(yè)在國外的投融資活動愈來愈多，而且國際上廣為提倡“國際會計協(xié)調(diào)化”，為了同國際經(jīng)濟活動規(guī)則和會計規(guī)則接軌，我國在制定會計規(guī)范時也應(yīng)該向國際準(zhǔn)則看齊。
第二，在我國，市場經(jīng)濟已有很大的發(fā)展，生產(chǎn)要素市場和資本市場也在不斷發(fā)展和完善，比如房地產(chǎn)交易市場在很多城市都很活躍，為資產(chǎn)評估中市場價格的取得提供了充分的資料。同時，我國證券市場的公眾投資者經(jīng)過十幾年的磨煉已趨于理性化，股票的市價在一定程度上反映了企業(yè)的價值，這樣資產(chǎn)或股票的公允價值就可以取得。因此，在新準(zhǔn)則中引入公允價值符合現(xiàn)實需要。
(二)合理反映企業(yè)財務(wù)狀況
以公允價值為計量基礎(chǔ)能合理反映企業(yè)的財務(wù)狀況，更有效反映收入和費用的配比、尤其在通貨膨脹情況下有利于企業(yè)實物資本保全等，如僅僅因為公允價值不易取得而放棄采用這一重要計量屬性，將不利于我國上市公司和資本市場的發(fā)展。
(三)實現(xiàn)我國會計準(zhǔn)則的回歸
公允價值的應(yīng)用實現(xiàn)了我國會計準(zhǔn)則的回歸，債務(wù)重組運用了公允價值來計量，這與1998年制定的《債務(wù)重組準(zhǔn)則》中的規(guī)定趨同，由此產(chǎn)生的結(jié)果是，這一交換將產(chǎn)生利潤。而此前采用的賬面價值計算法，基本不產(chǎn)生利潤。并且，公允價值在新準(zhǔn)則中的應(yīng)用十分謹慎，不會導(dǎo)致濫用。與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則相比，我國企業(yè)會計準(zhǔn)則體系在確定公允價值的應(yīng)用范圍時，更充分地考慮了我國的國情，作了審慎的改進。公允價值的運用必須滿足一定的條件，比如在投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則中就明確規(guī)定采用公允價值模式計量的，應(yīng)當(dāng)同時滿足下列條件：一是投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場；二是企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價格及其他相關(guān)信息，從而對投資性房地產(chǎn)的公允價值作出合理的估計。可見在投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則中，禁止含有較多假設(shè)的估值技術(shù)的應(yīng)用，并不是所有投資性房地產(chǎn)都可以采用公允價值。因此只要嚴(yán)格地按照準(zhǔn)則實施，公允價值就會真的做到公允。
二、新準(zhǔn)則更多體現(xiàn)與國際會計準(zhǔn)則的趨同
新的債務(wù)重組準(zhǔn)則中規(guī)定債務(wù)重組利得可以計入當(dāng)期損益。對作為債務(wù)人的上市公司而言，新的債務(wù)重組準(zhǔn)則意味著，一旦債權(quán)人讓步，上市公司獲得的利益將直接計入當(dāng)期收益，進入利潤表。債務(wù)重組確實有可能增加當(dāng)期利潤，提高其每股收益。但這種做法體現(xiàn)了債務(wù)人與債權(quán)人之間會計處理的對稱性，實現(xiàn)了與國際會計準(zhǔn)則的趨同。
三、新準(zhǔn)則利于上市公司重組
新會計準(zhǔn)則詳細規(guī)定了可能產(chǎn)生損益(主要為利潤)的債務(wù)重組四大情況：債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價值與實際支付現(xiàn)金之間的差額，確認為債務(wù)重組利得，計入當(dāng)期損益；債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值之間的差額，確認為債務(wù)重組利得，計入當(dāng)期損益等；也就是說，債務(wù)重組利得計入當(dāng)期損益以后，上市公司可以因此而獲得利潤。此前，2001年開始實施的會計準(zhǔn)則將債務(wù)重組利得計入公司資本公積，不能產(chǎn)生利潤。業(yè)內(nèi)專家指出，對于*ST及ST公司而言，不能幻想依靠債務(wù)重組獲益而摘帽、摘星。原因在于，上市公司摘帽、摘星的條件是扣除非經(jīng)常性損益后凈利潤為正值。債務(wù)重組給上市公司帶來的利潤，在實際會計操作時將計入營業(yè)外收入肯定是非經(jīng)常性損益。因此，會在摘帽、摘星時被扣除。
四、新準(zhǔn)則簡化納稅調(diào)整
對于債務(wù)重組涉及的稅務(wù)處理，國家稅務(wù)總局下發(fā)了《企業(yè)債務(wù)重組業(yè)務(wù)所得稅處理辦法》(國家稅務(wù)總局令［2003］6號)。新準(zhǔn)則的出臺，大大減少了會計處理與稅務(wù)處理之間的差異，簡化了債務(wù)重組業(yè)務(wù)的納稅調(diào)整，這無疑給稅務(wù)人員和企業(yè)會計人員帶來了方便。例如：以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)以及債務(wù)轉(zhuǎn)換為資本的方式清償債務(wù)，兩者的處理基本一致。新準(zhǔn)則規(guī)定，債務(wù)人以現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)以及債務(wù)轉(zhuǎn)換為資本的方式清償債務(wù)，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價值與實際支付的現(xiàn)金之間的差額、與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值之間的差額、與股份的公允價值之間的差額，分別確認為債務(wù)重組利得，計入當(dāng)期損益；債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將重組債權(quán)的賬面余額與收到的現(xiàn)金之間的差額、與接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值之間的差額、與股份的公允價值之間的差額，分別確認為債務(wù)重組損失，計入當(dāng)期損益。《企業(yè)債務(wù)重組業(yè)務(wù)所得稅處理辦法》規(guī)定，以低于債務(wù)計稅成本的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)以及債務(wù)轉(zhuǎn)換為資本的方式償還債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的計稅成本與支付的現(xiàn)金金額，或者非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值(包括與轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)相關(guān)的稅費)，或者債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有的股權(quán)的公允價值的差額，確認為債務(wù)重組所得，計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額；債權(quán)人應(yīng)當(dāng)將重組債權(quán)的計稅成本與收到的現(xiàn)金或者非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值或者享有的股權(quán)的公允價值之間的差額，確認為當(dāng)期的債務(wù)重組損失，沖減應(yīng)納稅所得額。由此看出，以上述幾種方式清償債務(wù)，會計與稅法的處理基本一致。
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