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淺析戰略管理會計中的時間管理
時間管理(TimeManagement,Tmman)是近年來西方管理會計中的一個新概念。具體表現在管理會計中產品壽命周期、生產周期、客戶響應時間和生產循環效率等循環時間(CycleTime)的計劃、計量、控制與評價技術的研究和實踐日漸增多。時間管理在管理會計中的運用，使西方會計獲得了長足發展。研究和借鑒其經驗，對完善和發展我國管理會計的理論與實踐具有深遠的意義。一、管理會計中的時間管理
時間管理是對企業生產經營過程中各種重要活動耗費的時間進行的管理。其時間管理觀可以概括為三個方面。
（一）時間是重要的成本動因
一切作業耗費的資源大多數可以轉化為用時間來表述，比如，工資實際上就是企業為取得勞動時間而支付給工人的報酬；支付場地租金就是為了取得在一定時間內對該場地的使用權等等。因此，要降低各種成本，其中一個重要方面就是減少相關生產經營活動的時間。
（二）時間管理是實施企業戰略的重要手段
美國哈佛大學教授安德魯斯認為，企業戰略是企業的“目標、意圖或目的以及為達到目的而制定的主要方針和計劃的一種模式。”顯然，企業戰略只是解決了企業發展的目標和計劃問題，要全面實現企業戰略，還必須將戰略目標、戰略計劃與員工的具體日常工作聯系起來。時間指標優于一般會計指標就在于它能很容易地與企業員工的本職工作直接相聯系，通過制定工時定額或時間進度并與實際完成情況相比較，能使員工有明確的改進和努力方向，從而能充分發揮信息對經營的管理作用。因此，會計要為企業戰略管理提供決策支持，就必須發展相應的以技術為時間的優化服務。
�。ㄈ⿻r間是反映企業生產經營效率與效益的綜合指標
生產經營效率與效益的低下主要表現為資本循環時間的延長。企業以市場需求為導向，改進或縮短生產經營周期，可降低成本費用和資金占用，增加企業銷售量收入和利潤，最終保證經營效率和效益的全面提高。
二、管理會計引入時間管理的主要原因
（一）適時生產系統(JIT)運用的需要
適時生產系統是以需求帶動生產的一種制度，是衡量整個生產系統工作效率的最重要的依據；它強調時間是最基本的制造資源，是衡量整個生產系統工作效率的最重要的依據；強調以時間作為經營責任和管理控制的基礎，并將循環時間看作是比會計信息更為重要的信息。產品成本的高低與循環時間密切相關。當循環時間延長時成本將上升，因而會計要先研究出“適時制下的非積累性成本法”或“反沖成本法(BackflushCosting)”等純粹為JIT服務的成本計算方法，進而取得“作業成本計算(ABC)”、“作業基礎管理(ABM)”等一系列重要進展。成本是由成本動因引起的，為降低成本、增加顧客價值，就需要通過核算發現和尋找成本動因，通過管理來控制成本動因。
如果把顧客（開始）對產品訂貨或要求服務與企業向顧客提供產品或服務（交貨）之間的時間間隔叫做生產周期時間，那么當把ABC和ABM的思想運用于生產周期時間管理時，通過作業分析可以發現增加顧客價值的時間實際上只有設計時間和加工時間，其余時間均為不增加價值的時間。管理會計通過對生產周期時間的各種具體時間構成進行事前規劃，通過使用條形碼(BarCoding)技術對各種時間要素進行事中計量，通過編制循環時間報告表或循環時間控制圖對各種時間的實際執行情況進行適時報告，并通過計劃時間與實際執行時間的對比進行時間的診斷與分析，就可全面掌握各種具體時間的增值性及其效率。在此基礎上，管理會計可進一步通過ABM和ABC，利用這些時間數據來確認存在的問題，通過提高增值時間的效率、消除或減少非增值時間、生產周期時間使其相應的成本隨之下降。
�。ǘ┛茖W縮短循環時間的需要
企業戰略管理要求把改進循環時間看作是改進企業所有工作質量過程中的一個主要中心，要求所有的目標、工作流程設計以及生產經營活動都要對循環時間進行度量和控制�？陀^上要求管理會計必須把縮短循環時間作為員工業績的一個重要計劃、控制與考核指標，以充分發揮業績評價指標的激勵和行為導向作用。較之傳統的短期利益傾向不易與本職工作相聯系的財務業績評價，非財務業績評價中涉及到大量的時間評價問題，有關的時間指標形式就更多了。然而，如果企業的管理者能把企業戰略與使命轉換成目標，把計劃轉換成與相關員工本職工作有關的具有可操作性的非財務指標。制定出明確的計劃、控制與考核標準，使管理人員能找到更科學的非財務指標，可引導員工把自己的精力專注于實現企業戰略的作業之上。這種理解越深刻，管理人員就越能制定出更加合理的計劃、控制與考核的數量標準（比如2小時而非1小時或3小時），從而使員工能更有效地完成作業，管理人員也越能制定出科學的獎懲措施，從而避免獎懲過度或獎懲不足，充分激發員工的積極性。
（三）綜合衡量經營效率與效益的需要
在現代市場經濟體系中，企業之間的競爭從低層次發展到高層次的全局性競爭。這種形勢在客觀上要求使用一個能反映企業綜合競爭能力的指標，借以評價和改進企業的競爭地位。顯然，反映這種要求的指標非時間指標莫屬。馬克思早在《政治經濟學批判（1857-1858年草稿）》中就提出了“真正的節約（經濟）＝節約勞動時間＝發展生產力”的命題。它深刻地揭示了時間指標所具有的綜合性內涵。然而，一方面，由于此前的通訊手段或信息系統不夠發達，使得人們不能適時跟蹤全部業務的進程；另一方面，由于以時間作為計量單位具有復雜性的缺陷，要完全、直接用時間來衡量企業生產系統的效率和效益存在一定的困難。因此，會計只能間接地用貨幣來衡量循環時間，從而間接地衡量企業生產系統的效率和效益。但是，在計算機技術高度發達并受到廣泛應用的今天，人們有能力直接以時間來衡量生產經營的效率和效益。正是因為如此，作為管理服務信息系統的管理會計必須關注并參與時間管理。
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