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生產企業出口貨物免抵退稅的計算與會計處理
【摘 要】審計實務中，發現不少人對生產企業出口貨物免抵退稅的計算和會計處理一知半解，導致會計處理不正確，本文針對此進行了分析闡述。審計實務中發現很多會計人員對生產企業出口貨物免抵退稅的含義、計算及其會計處理的理解一知半解，導致會計處理不正確，出現少繳城建稅、教育費附加等情況。下文就免抵退稅的含義、計算和會計處理進行解析。
一、免抵退稅的含義
出口貨物退（免）稅是國際貿易中通常采用并為世界各國普遍接受的、目的在于鼓勵各國出口貨物公平競爭的一種稅收措施。我國的出口貨物退（免）稅是指在國際貿易業務中，對報關出口的貨物退還在國內各生產環節和流轉環節按照稅法規定已繳納的增值稅和消費稅，或免征應繳納的增值稅和消費稅。按照現行規定，出口貨物退（免）稅的方式主要有免、退稅，免、抵、退稅，免稅三種。免、退稅方式主要適用于外貿出口企業；免、抵、退稅方式適用于生產企業自營或委托出口貨物。
免、抵、退稅辦法的“免”稅是指對生產企業出口的自產和視同自產貨物，免征企業生產銷售環節增值稅；“抵”稅是指生產企業出口自產貨物和視同自產貨物所耗用的原材料、零部件、燃料、動力等所含的應予退還的進項稅額，抵頂內銷貨物的應納稅額；“退”稅是指生產企業出口的自產貨物和視同自產貨物，在當月內應抵頂的進項稅額大于應納稅額時，經過主管稅務機關批準，對未抵頂完的稅額予以退稅。
二、免、抵、退稅的計算
1.當期應納稅額的計算
當期應納稅額=當期內銷貨物銷項稅額-（當期進項稅額-當期免、抵、退稅不得免征和抵扣稅額）-上期留抵稅額
2.免、抵、退稅額的計算
免、抵、退稅額=出口貨物離岸價格×外匯人民幣牌價×出口貨物退稅率-免、抵、退稅額抵減額
注意事項：出口貨物離岸價格為截至當期已收齊單證銷售額，包括本期銷售本期收齊單證銷售額和前期銷售本期收齊單證銷售額。
免、抵、退稅額抵減額=免稅購進原材料價格×出口貨物退稅率
3.當期應退稅額和當期免、抵稅額的計算
當期期末留抵稅額≤當期免、抵、退稅額時：
當期應退稅額=當期期末留抵稅額
當期免、抵稅額=當期免、抵、退稅額-當期應退稅額
當期期末留抵稅額＞當期免、抵、退稅額時：
當期應退稅額=當期免、抵、退稅額
當期免、抵稅額=0
注意事項：“期末留抵稅額”為當期《增值稅納稅申報表》的“期末留抵稅額”。
4.免、抵、退稅不得免征和抵扣稅額的計算
免、抵、退稅不得免征和抵扣稅額=當期出口貨物離岸價×外匯人民幣牌價×（出口貨物征稅率-出口貨物退稅率）-免、抵、退稅不得免征和抵扣稅額抵減額
免、抵、退稅不得免征和抵扣稅額抵減額=免稅購進原材料價格×（出口貨物征稅率-出口貨物退稅率）
注意事項：出口貨物離岸價格為當期報關出口貨物離岸價格，不論是否收齊單證。
三、免、抵、退稅的會計處理
在進行免、抵、退稅的會計處理時，企業需要涉及“應交稅金-應交增值稅（出口退稅）”和“應交稅金-應交增值稅（出口抵減內銷產品應納稅額）”兩個明細科目。具體會計處理如下：
（一）貨物報關出口后，按時收齊單證的會計處理
1.企業報關出口貨物后，根據當月報關出口有關單據和外銷出口發票等作如下會計分錄：
借：銀行存款或應收賬款
貸：主營業務收入
2.根據經主管稅務局批準的《生產企業出口貨物免、抵、退稅申報匯總表》中計算出的“免抵退稅不予免征和抵扣稅額”作如下會計分錄：
借：主營業務成本貸：應交稅金-應交增值稅(進項稅額轉出)
3.根據經主管稅務局批準的《生產企業出口貨物免、抵、退稅申報匯總表》中計算出的“應退稅額”作如下會計分錄：
借：其他應收款（出口退稅）
貸：應交稅金—應交增值稅(出口退稅)
4.根據經主管稅務局批準的《生產企業出口貨物免、抵、退稅申報匯總表》中計算出的“免抵稅額”作如下會計分錄：
借：應交稅金-應交增值稅(出口抵減內銷產品應納稅額)
貸：應交稅金-應交增值稅(出口退稅)
注意事項：部分會計人員認為免、抵稅額因為不影響應交稅金-應交增值稅的余額可以不作會計處理，這種觀點是錯誤的。因為根據財稅[2005]25號文件規定，生產企業出口貨物實行免抵退稅辦法后，經國家稅務局正式審核批準的當期免抵的增值稅稅額應納入城市維護建設稅和教育費附加的計征范圍，分別按規定的稅（費）率征收城市維護建設稅和教育費附加。
（二）貨物報關出口后，逾期沒有收齊相關單證的，須視同內銷征稅。
1.本年出口貨物單證不齊，在本年視同內銷征稅
（1）沖減出口銷售收入，增加內銷收入
借：主營業務收入-出口收入
貸：主營業務收入-內銷收入
（2）按照單證不齊出口銷售額乘以征稅稅率計提銷項稅額。
借：主營業務成本
貸：應交稅金-應交增值稅（銷項稅額）
注意事項：
① 單證不齊銷售額計提銷項稅額時，銷項稅額=單證不齊銷售額/(1 征稅率)×征稅率。
②對于單證不齊視同內銷征稅的出口貨物，在賬務上沖減出口銷售收入的同時，應在“出口退稅申報系統”中進行負數申報，沖減出口銷售收入。
③對于單證不齊視同內銷征稅的出口貨物已在“出口退稅申報系統”中進行負數申報的，由于申報系統在計算“免抵退稅不予免征和抵扣稅額”時已包含該貨物，所以在賬務處理上可以不對該貨物銷售額乘以征退稅率之差單獨沖減“主營業務成本”，而是在月末將匯總計算的“免抵退稅不予免征和抵扣稅額”一次性結轉至“主營業務成本”中。
2.上年出口貨物單證不齊，在本年視同內銷征稅（1）按照單證不齊出口銷售額乘以征稅稅率計提銷項稅額。
借：以前年度損益調整
貸：應交稅金-應交增值稅（銷項稅額）
（2）按照單證不齊出口銷售額乘以征退稅率之差沖減進項稅額轉出。
借：以前年度損益調整（紅字）
貸：應交稅金-應交增值稅（進項稅額轉出）（紅字）
（3）按照單證不齊出口銷售額乘以退稅率沖減免抵稅額。
借：應交稅金-應交增值稅（出口抵減內銷產品應納稅額）（紅字）
貸：應交稅金-應交增值稅（出口退稅）（紅字）
注意事項：
①對于上年出口貨物單證不齊，在本年視同內銷征稅的出口貨物，在賬務上不進行收入的調整，在“出口退稅申報系統”中也不進行調整。
②注意在填報《增值稅納稅人報表》（附表二）時，不要將上年單證不齊出口貨物應沖減的“進項稅額轉出”與本年出口貨物的“免抵退稅不予免征和抵扣稅額”混在一起，應分別體現。
③在錄入“出口退稅申報系統”中的〈增值稅申報表項目錄入〉中的“不得抵扣稅額”時，只錄入本年出口貨物的“免抵退稅不予免征和抵扣稅額”，不考慮上年單證不齊出口貨物應沖減的“進項稅額轉出”。
四、總結
生產企業出口貨物免抵退稅的計算中，免、抵、退稅額應以收齊單證的銷售額為基礎計算；免、抵、退稅不得免征和抵扣稅額應以當期貨物出口銷售額為基礎計算，不論是否收齊單證。會計處理時，應退稅額、免抵稅額、免抵退稅不得免征和抵扣稅額均應以主管稅務機關批準的《生產企業出口貨物免、抵、退稅申報匯總表》中相關數據為基準進行賬務處理。論文出處(作者):
淺談從增值稅納稅審查開始的風險導向審計
談商業賄賂手段及其審計
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